知道嗎 你已交的稅金能“追回”！

      某市一企業(yè)將自己閑置的注冊(cè)資金4650萬元，借予其境內(nèi)關(guān)聯(lián)母公司進(jìn)行使用，但對(duì)出借資金沒有進(jìn)行利息核算，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為，按照特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法相關(guān)規(guī)定，違反了獨(dú)立交易原則，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行特別納稅調(diào)整。經(jīng)與企業(yè)談判協(xié)商，按照《特別納稅調(diào)整內(nèi)部工作規(guī)程》，引導(dǎo)企業(yè)自行申報(bào)，入庫稅款及罰息共計(jì)114.7萬元。
按照稅法規(guī)定，企業(yè)之間正常的資金借貸，收取利息或其他形式的資金占用費(fèi)，主要涉及企業(yè)所得稅和營業(yè)稅。

一、先談?wù)勂髽I(yè)所得稅

反避稅，從目前的稅法立法層面上講，指企業(yè)所得稅的特別納稅調(diào)整。

     《企業(yè)所得稅法》第四十一條規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。獨(dú)立交易原則，是指沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方，按照公平成交價(jià)格和營業(yè)常規(guī)進(jìn)行業(yè)務(wù)往來所遵循的原則。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百零九條規(guī)定，《企業(yè)所得稅法》第四十一條所稱關(guān)聯(lián)方，是指與企業(yè)有下列關(guān)聯(lián)關(guān)系之一的企業(yè)、其他組織或者個(gè)人：1.在資金、經(jīng)營、購銷等方面存在直接或者間接的控制關(guān)系。2.直接或者間接地同為第三者控制。3.在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系。

      上面稅局專家提到的2號(hào)文，就是國稅發(fā)〔2009〕2號(hào)：國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》的通知。該通知第三十條規(guī)定，實(shí)際稅負(fù)相同的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導(dǎo)致國家總體稅收收入的減少，原則上不做轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查、調(diào)整。

由此可見，如果是境內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的資金占用，只要涉及的關(guān)聯(lián)企業(yè)實(shí)際稅負(fù)相同，是不應(yīng)該予以特別納稅調(diào)整。本案，某市國稅的工作簡報(bào)并無提及其所作的處理是基于涉案關(guān)聯(lián)企業(yè)實(shí)際稅負(fù)不同，因此，本案某市國稅應(yīng)該是沒有遵循國稅發(fā)〔2009〕2號(hào)文。

另外，某市國稅的工作簡報(bào)提及的罰息，到底指“罰款”、“利息”還是指“罰款加利息”，因材料有限不了解具體案情，不好確定。《企業(yè)所得稅法》第四十八條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)依照本章規(guī)定作出納稅調(diào)整，需要補(bǔ)征稅款的，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)征稅款，并按照國務(wù)院規(guī)定加收利息。因此，適用特別納稅調(diào)整的稅案，稅務(wù)機(jī)關(guān)是不應(yīng)對(duì)該企業(yè)處以罰款，而只能是加收利息。

由于本案例開宗明義是國稅反避稅案例，表明是“經(jīng)與企業(yè)談判協(xié)商，按照《特別納稅調(diào)整內(nèi)部工作規(guī)程》，引導(dǎo)企業(yè)自行申報(bào)，入庫稅款及罰息共計(jì)114.7萬元”這種情況。因此可以判斷共計(jì)114.7萬元稅款及罰息是指企業(yè)所得稅，律師或該企業(yè)遵循以上專業(yè)觀點(diǎn)，應(yīng)該可以爭取回合法權(quán)益。

二、再談?wù)劆I業(yè)稅

關(guān)聯(lián)企業(yè)是否征收營業(yè)稅，實(shí)務(wù)中存在不同理解合執(zhí)行尺度。

問題一，營業(yè)稅政策上如何規(guī)定？

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)營業(yè)稅問題解答（之一）的通知》（國稅函發(fā)〔1995〕156號(hào)）第十條規(guī)定，不論金融機(jī)構(gòu)還是其他單位，只要是發(fā)生將資金貸秘他人使用的行為，均應(yīng)視為發(fā)生貸款行為，按“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。

《營業(yè)稅暫行條例》第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，為營業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營業(yè)稅。《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三條規(guī)定，條例第一條所稱提供條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，是指有償提供條例規(guī)定的勞務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的行為（以下稱應(yīng)稅行為）。但單位或者個(gè)體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供條例規(guī)定的勞務(wù)，不包括在內(nèi)。前款所稱有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益。因此，據(jù)此分析，非有償行為不屬于應(yīng)稅行為，除稅法特別規(guī)定無償行為視為應(yīng)稅行為外，不征收營業(yè)稅。

問題二，能否適用特別納稅調(diào)整？

特別納稅調(diào)整，僅是《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，只能適用企業(yè)所得稅，不能當(dāng)然適用營業(yè)稅，因此，無償占用資金行為調(diào)整核定額從而征收營業(yè)稅的，在營業(yè)稅政策上是缺乏依據(jù)的。

問題三，能否適用《稅收征收管理法》？

《稅收征收管理法》第三十六條規(guī)定，企業(yè)或者外國企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機(jī)構(gòu)、場所與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用。不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整?！抖愂照魇展芾矸▽?shí)施細(xì)則》第五十四條規(guī)定，納稅人與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來有下列情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以調(diào)整其應(yīng)納稅額：1.購銷業(yè)務(wù)未按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來作價(jià)。2.融通資金所支付或者收取的利息超過或者低于沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)之間所能同意的數(shù)額，或者利率超過或者低于同類業(yè)務(wù)的正常利率。3.提供勞務(wù)，未按照獨(dú)立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來收取或者支付勞務(wù)費(fèi)用。4.轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)、提供財(cái)產(chǎn)使用權(quán)等業(yè)務(wù)往來，未按照獨(dú)立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來作價(jià)或者收取、支付費(fèi)用。5.未按照獨(dú)立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來作價(jià)的其他情形。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間無償融通資金的行為，減少營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)少繳營業(yè)稅的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可據(jù)進(jìn)行納稅調(diào)整。

按照法律位階，《稅收征收管理法》由全國人大常委會(huì)制定屬于法律，位階最高，《營業(yè)稅暫行條例》由國務(wù)院制定屬于行政法規(guī)，位階次之?！抖愂照鞴芊ā肥菍?duì)全部稅收征收管理行為的一般規(guī)定，是普通法。就征收營業(yè)稅而言說，無償行為不征稅是營業(yè)稅法的特殊規(guī)定。因此，某些稅務(wù)實(shí)務(wù)人員認(rèn)為這里存在一般法與特別法的沖突適用問題。一些觀點(diǎn)認(rèn)為，雖然稅收征管法是上位法，但它是對(duì)全部稅收征收管理行為的一般規(guī)定。而相對(duì)于征收營業(yè)稅來說，無償行為不征稅是營業(yè)稅法的特殊規(guī)定，按照特殊法優(yōu)于一般法的行政法執(zhí)法原則，應(yīng)以營業(yè)稅法為依據(jù)。因此，關(guān)聯(lián)方之間的無償占用資金行為，不應(yīng)調(diào)整征收營業(yè)稅。

小編不同意以上這類觀點(diǎn)，原因在于，特別法優(yōu)于一般法原則按照《立法法》規(guī)定，是指同一機(jī)關(guān)制定的同等效力規(guī)范文件之間適用的原則，稅收征管法是全國人大常務(wù)委員會(huì)制定的法律，征管法實(shí)施細(xì)則是國務(wù)院制定的行政法規(guī)、營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則是國家稅務(wù)總局制定的部門規(guī)章，不是同一機(jī)關(guān)制定的同等效力的規(guī)范文件，不存在特別法優(yōu)于一般法的問題。

實(shí)際征管中，一些地方的稅務(wù)機(jī)關(guān)是明確要求征收營業(yè)稅的，比如揚(yáng)州市地方稅務(wù)局針對(duì)這類問題的咨詢回復(fù)：“應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立交易原則收取合理的利息，此借款利息收入應(yīng)當(dāng)依法繳納營業(yè)稅”。但筆者在實(shí)務(wù)中，也了解到某些地區(qū)的稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)該問題是似是而非，不了了之的。

【本文摘自“TOP稅務(wù)律師”，成為稅牛網(wǎng)會(huì)員，獲取更多財(cái)稅資訊！】