股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)稅收優(yōu)惠負(fù)面清單之運(yùn)用

       財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局最新發(fā)布的《關(guān)于完善股權(quán)激勵(lì)和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2016〕101號(hào)）明確，居民企業(yè)中的非上市公司實(shí)施符合條件的授予本公司員工的股票期權(quán)、股權(quán)期權(quán)、限制性股票和股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)等四項(xiàng)股權(quán)激勵(lì)，經(jīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案后，員工在取得股權(quán)激勵(lì)時(shí)可暫不納稅，遞延至轉(zhuǎn)讓該股權(quán)時(shí)納稅；股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)，按照股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)取得成本以及合理稅費(fèi)后的差額，適用“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目，按照20%的稅率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。
     上述遞延納稅及降低稅率的優(yōu)惠政策，只適用于實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的非上市公司。而所稱應(yīng)符合的“條件”是指“股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的實(shí)施主體；股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的審核批準(zhǔn)；激勵(lì)股權(quán)標(biāo)的；激勵(lì)對(duì)象范圍；股權(quán)持有時(shí)間；行權(quán)時(shí)間；股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)的限制性行業(yè)范圍”這七個(gè)方面的限制條件。在享受遞延納稅政策期間，企業(yè)激勵(lì)對(duì)象范圍以及持股人的持股時(shí)間、行權(quán)時(shí)間發(fā)生變化，不再符合所列條件的，該股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃不能繼續(xù)享受遞延納稅政策，稅款應(yīng)及時(shí)繳清。 
      股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)是指企業(yè)無償授予激勵(lì)對(duì)象一定份額的股權(quán)或一定數(shù)量的股份。非上市公司用于獎(jiǎng)勵(lì)之標(biāo)的股權(quán)，可以是實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的本公司股權(quán)也可以是技術(shù)成果投資入股到其他境內(nèi)居民企業(yè)所取得的股權(quán)。在上述七個(gè)方面的條件中，第七項(xiàng)條件“股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)的限制性行業(yè)范圍”有四點(diǎn)比較特殊。

 一是表現(xiàn)形式特殊。采用的是反列舉方法，對(duì)住宿和餐飲、房地產(chǎn)、批發(fā)和零售業(yè)等22個(gè)明顯不屬于科技類的行業(yè)，以負(fù)面清單方式予以列舉，即按照《國(guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類》（gb/t 4754-2011）編制的附件《股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)稅收優(yōu)惠政策限制性行業(yè)目錄》（以下簡(jiǎn)稱“目錄”）。所列舉行業(yè)的企業(yè)涉及股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)時(shí)，均不能享受遞延納稅及降低稅率的優(yōu)惠政策，而對(duì)可以享受該項(xiàng)優(yōu)惠政策的行業(yè)，則不再具體列舉，因此，凡是在該目錄列舉行業(yè)之外的其他行業(yè)的企業(yè)不受該負(fù)面清單限制。

 二是實(shí)施范圍特殊。該項(xiàng)條件與其他六項(xiàng)條件的不同之處在于適用范圍，所有享受遞延納稅及降低稅率優(yōu)惠政策的非上市公司，實(shí)施授予本公司員工的股票期權(quán)、股權(quán)期權(quán)、限制性股票這三類股權(quán)激勵(lì)只須同時(shí)滿足前六個(gè)方面的條件即可，而無須考慮是否屬于目錄所列舉的行業(yè)；然，實(shí)施股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)這項(xiàng)激勵(lì)措施，則在滿足前六項(xiàng)條件的同時(shí)還必須滿足該第七項(xiàng)條件。

 三是限制對(duì)象特殊。該項(xiàng)股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)條件，既限制持有股權(quán)的企業(yè)也限制被投資企業(yè)。實(shí)施股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)的公司及其獎(jiǎng)勵(lì)股權(quán)之標(biāo)的公司，必須均為不屬于目錄所列舉行業(yè)范圍的企業(yè)，才可以享受遞延納稅及降低稅率政策，兩者有其一屬于負(fù)面清單所列行業(yè)的，就不能享受該項(xiàng)優(yōu)惠政策。如，實(shí)施股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)的公司本身屬于目錄所列舉行業(yè)，或者實(shí)施股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)的公司雖不屬于目錄所列舉行業(yè)，但用于獎(jiǎng)勵(lì)的是投資于目錄所列舉行業(yè)的企業(yè)之股權(quán)，均系不符合第七項(xiàng)條件的情形。

 四是適用方式特殊。對(duì)于實(shí)施股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)的公司以及獎(jiǎng)勵(lì)股權(quán)之標(biāo)的公司所屬行業(yè)的劃分，應(yīng)分別根據(jù)各公司上一納稅年度主營(yíng)業(yè)務(wù)收入占比最高的行業(yè)，確定是否為目錄所列舉的限制性行業(yè)。對(duì)于主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，尤其是針對(duì)經(jīng)營(yíng)多類項(xiàng)目的企業(yè)，不宜武斷的以取得某項(xiàng)收入的經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目是否屬于工商登記核準(zhǔn)的經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目來判別，也不宜簡(jiǎn)單的以營(yíng)業(yè)執(zhí)照上核準(zhǔn)（商事登記改革后由商事主體章程等確定）的經(jīng)營(yíng)范圍的順序來判別。應(yīng)根據(jù)企業(yè)所處不同行業(yè)的業(yè)務(wù)性質(zhì)按國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定確定，一般以企業(yè)上一納稅年度實(shí)際取得的經(jīng)常性的、主要業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的基本收入作為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入為宜。有多項(xiàng)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的，以占比最高的那項(xiàng)收入所處的行業(yè)作為判別標(biāo)準(zhǔn)。

 應(yīng)特別注意的是，遞延納稅期間，企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)所屬行業(yè)發(fā)生變化，進(jìn)入負(fù)面清單行業(yè)的，已經(jīng)實(shí)施的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃可繼續(xù)享受遞延納稅級(jí)降低稅率政策；自行業(yè)變化之日起新實(shí)施的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃不得享受遞延納稅及降低稅率優(yōu)惠政策。

     綜上可見，本次新政對(duì)于股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)這一特殊的股權(quán)激勵(lì)措施，作出了與授予股票期權(quán)、股權(quán)期權(quán)、限制性股票享受稅收優(yōu)惠時(shí)不同的條件要求。這是基于股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)這一方式較為靈活，又鑒于目前科技類企業(yè)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)難以界定，對(duì)其審核確認(rèn)較為困難，因此借鑒國(guó)際通行作法，采取反列舉辦法，通過將明顯不屬于科技類的行業(yè)企業(yè)列入負(fù)面清單方式，對(duì)允許享受股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)稅收優(yōu)惠政策的行業(yè)范圍進(jìn)行了適當(dāng)限制，從而既避免了企業(yè)通過這種方式避稅，又確保企業(yè)能真正享受到因科技成果轉(zhuǎn)化而實(shí)施股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)的稅收優(yōu)惠政策紅利。

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